УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

Порядок учета основных средств в банках регламентируется приложениями №6 "Порядок учета основных средств, оборудования, нематериальных активов, их воспроизводства, амортизации и выбытия" и № 7 "Порядок организации учета материальных ценностей в кредитных организациях" Правил. Эти приложения являются, по сути дела, положением (стандартом) по бухгалтерскому учету основных средств, нематериальных активов и материальных ценностей.

Учет поступления основных средств. Основные средства, поступающие в кредитную организацию, отражаются на активных балансовых счетах второго порядка с подразделением по категориям:

0          Категория 1 -здания и сооружения

1          Категория 2 - легковой автотранспорт, легкий грузовой автотранспорт, конторское оборудование и мебель, компьютерная техника, информационные системы и системы обработки данных

2          Категория 3 - оборудование, транспортные средства и другие основные средства, не включенные в категории 1 и 2.

Основные средства могут: а) поступать при формировании уставного капитала банка; б) поступать безвозмездно; в) приобретаться за плату; г) создаваться путем строительства и реконструкции объекта (первоначальная стоимость- 120000 руб.)

Основные средства, поступающие при формировании уставного фонда банка, учитываются по договорной стоимости. Если она равна остаточной стоимости, то проводки будут следующими:

для неакционерного банка -

Д-т сч. 60402 "Основные средства банков ~ категория 2" -по лицевому счету объекта

К-т сч. 10404 "Уставный капитал неакционерных банков -доли, принадлежащие негосударственным предприятиям" -по лицевому счету учредителя - 80 000 руб. - оприходование основного средства по остаточной (договорной) стоимости объекта (первоначальная стоимость - 120 000 руб.) Д-т сч. 60402 "Основные средства банков - категория 2" -по лицевому счету объекта

К-т сч. 60602 "Амортизация основных средств - категория 2" -по лицевому счету объекта - 40 000 руб. - отражение износа, равного сумме износа, начисленного у передающей стороны.

для акционерного банка -

при передаче акционфами основных средств в оплату акций: Д-т сч. 60402 "Основные средства банков - категория 2" -по лицевому счету объекта

К-т сч. 60322 "Расчеты с прочими кредиторами" - по лицевому счету акционера - 80 000 руб. - оприходование предмета

основных средств по остаточной (договорной) стоимости

объекта;

Д-т сч. 60402 "Основные средства банков - категория 2" -

по лицевому счету объекта

К-т сч. 60602 "Амортизация основных средств - категория 2" -по лицевому счету объекта - 40 000 руб. - отражение износа, равного сумме износа, начисленного у передающей стороны. После регистрации отчета об итогах выпуска акций приходуются в уставный капитал поступившие средства, учитываемые на лицевых счетах акционеров: Д-т сч. 60322 "Расчеты с прочими кредиторами" - по лицевому счету акционера

К-т сч. 10204 "Уставный капитал акционерных банков, сформированный за счет обыкновенных акций, принадлежащих негосударственным организациям " - по лицевому счету акционера - 80 000 руб. - оприходование средств, поступивших за акции по номинальной стоимости, равной остаточной (договорной) стоимости объекта.

Если договорная стоимость объекта выше номинальной стоимости акций, то это регулируется добавочным капиталом банка (пассивный балансовый счет 10602 "Эмиссионный доход").

Когда договорная стоимость объекта отлична от его остаточной стоимости, у передающей стороны это регулируется путем увеличения (уменьшения) балансовой стоимости объекта и износа у банка-эмитента. Пусть в нашем примере договорная стоимость объекта равна 150 000 руб.: Д-т сч. 60402 "Основные средства банков - категория 2" (по лицевому счету объекта)

К-т сч. 10404 "Уставный капитал неакционерных банков -доли, принадлежащие негосударственным организациям" (по лицевому счету учредителя) - 150 000 руб. - оприходование основного средства по договорной стоимости объекта; Д-т сч. 60402 "Основные средства банков - категория 2" -по лицевому счету объекта

К-т сч. 60602 "Амортизация основных средств - категория 2" -по лицевому счету объекта - 50 000 руб. - начислен износ

исходя из суммы износа, начисленного у передающей стороны (150 000 руб. :120 000 руб.  40 000 руб.).

Следует обратить внимание на то, что в приложении № 6, поименованном выше, основные средства, поступившие в уставный капитал, рекомендуется приходовать проводкой:

Д-т сч. 60401 (02, 03) "Основные средства банков - категория 1 (2, 3)" - по лицевым счетам объектов К-т сч. 10401 (02-06) "Уставный капитал неакционерных банков (в разрезе собственников долей) " - по лицевым счетам учредителей - 120 000 руб., что возможно лишь в случае, когда по поступившему объекту износ у передающей стороны отсутствует.

Основные средства, поступающие в кредитную организацию безвозмездно, отражаются в учете на основании акта приемки-передачи следующим образом:

Д-т сч. 60402 "Основные средства банков - категория 2" -по лицевому счету поступившего объекта К-т сч. 10603 "Стоимость безвозмездно полученного имущества" - по лицевому счету объекта - 80 000 руб. - оприходование безвозмездно полученного предмета основных средств по остаточной стоимости;

Д-т сч. 60402 "Основные средства банков - категория 2" (по лицевому счету поступившего объекта) К-т от. 60602 "Амортизация основных средств - категория 2" -по лицевому счету поступившего объекта - 40 000 руб. - отражение износа, равного сумме износа, начисленного у передающей стороны.

Следует обратить внимание на то, что в приложении № 6, поименованном выше, безвозмездное поступление основных средств рекомендуется отражать проводкой:

Д-т сч. 60401 (02, 03) "Основные средства банков - категория 1 (2, 3)" - по лицевому счету поступившего объекта К-т сч. 10603 "Стоимость безвозмездно полученного имущества".

Это возможно лишь в двух случаях: если по передаваемому объекту износ отсутствует (в проводке в этом случае

отражается первоначальная стоимость объекта); если остаточная стоимость объекта нулевая (в проводке в этом случае может отражаться стоимость объекта, определяемая экспертным путем).

Следует также помнить, что налогооблагаемая прибыль банка будет увеличиваться на сумму, отнесенную в кредит счета 10603 согласно пункту 2,7 инструкции ГНС РФ от 10 августа 1995 г. № 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций ". Приобретение основных средств за плату отражается следующей схемой проводок.

Пусть объект основных средств стоимостью 120 000 руб., в том числе НДС 20 000 руб., приобретается на условиях частичной (в размере 30 %) предоплаты: Д-т сч. 60312 "Расчеты с поставщиками, подрядчиками и покупателями" - по лицевому счету поставщика К-т сч. 30102 "Корреспондентский счет кредитной организации в Банке России" - 36 000 руб. - перечисление аванса поставщику.

Одновременно эта сумма списывается с одного из внебалансовых счетов по учету ресурсов на капитальные

вложения.

Получение   объекта   основных   средств   оформляется проводкой:

Д-т сч. 60701 "Собственные капитальные вложения" - по лицевому счету объекта

К-т сч. 60312 "Расчеты с поставщиками, подрядчиками и покупателями" - по лицевому счету поставщика -120 000 руб. - поступление основного средства от поставщика, включая НДС.

Одновременно сумма, равная по величине кредитовому

сальдо счета 60312 - 84 000 руб. (120 000 руб. - 36 000руб.)

(оно должно переноситься на парный пассивный счет

60311), списывается с одного из внебалансовых счетов по

учету ресурсов на капитальные вложения.

Таким образом, отражение источников за балансом должно осуществляться в момент начисления по документам, т.е. возникновения кредиторской задолженности перед поставщиком, а не в момент погашения этой задолженности:

Д-т сч. 60311 "Расчеты с поставщиками, подрядчиками и покупателями" - по лицевому счету поставщика К-т сч. 30102 "Корреспондентский счет" - 84 000 руб. - перечисление поставщику остатка кредиторской задолженности.

Отражение источников за балансом уже не производится, так как это было сделано в момент оприходования поступившего объекта.

Передача объекта в эксплуатацию по акту ввода в эксплуатацию оформляется проводкой:

Д-т сч. 60402 "Основные средства банков - категория 2" -по лицевому счету принятого объекта

К-т сч. 60701 "Собственные капитальные вложения" - по лицевому счету объекта - 120 000 руб.

Если речь идет об объекте основных средств непроизводственного назначения, то он приходуется без НДС, а сумма НДС, уплаченная поставщику, списывается за счет фондов, и на эту же сумму делаются восстановительные проводки на внебалансовых счетах по учету ресурсов на капитальные вложения.

В случае приобретения за плату оборудования, требующего монтажа, оно приходуется следующим образом (при условии последующей оплаты):

Д-т сч. 61003 "Оборудование" - по лицевому счету объекта К-т сч. 60311 "Расчеты с поставщиками, подрядчиками и покупателями" - по лицевому счету поставщика - 120 000 руб. -поступление объекта, включая НДС.

Одновременно делаются проводки по списанию с одного из внебалансовых счетов суммы использованных ресурсов на капиталовложения.

Передача оборудования в монтаж отражается проводкой:

Д-т сч. 60701 "Собственные капитальные вложения" - по лицевому счету объекта

К-т сч. 61003 "Оборудование" - по лицевому счету объекта -120 000 руб.

По дебету счета 60701 по лицевому счету объекта, переданного в монтаж, будут отражаться все расходы, связанные с монтажом оборудования: стоимость израсходованных материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, заработная плата, начисленная работникам, осуществляющим монтаж, отчисления от заработной платы в государственные внебюджетные фонды и т. п.

Одновременно суммы указанных расходов должны списываться с внебалансовых счетов по учету ресурсов. Ввод смонтированного оборудования в эксплуатацию отражается в учете так же, как и ввод оборудования, не требующего монтажа.

Постановка на учет основных средств

Как было отмечено выше, приобретение материальных и нематериальных активов за иностранную валюту приводит к изменению валютной позиции, поскольку эти активы приходуются при поступлении и учитываются в дальнейшем только в рублях, а оплачиваются в иностранной валюте. Рассмотрим на примере порядок отражения в учете операций, связанных с приобретением банком основных средств за инвалюту (по импорту).

Пусть контрактная стоимость оборудования 1000 долл. США, валюта платежа - доллар США, условия расчетов -аванс в размере 50% контрактной стоимости оборудования, остальные 50% - по мере получения оборудования. Официальный курс ЦБ РФ на дату перечисления аванса - 18, 30 руб., на дату выпуска оборудования в свободное обращение на территории Российской Федерации - 18,35 руб., на дату перечисления платежа в окончательный расчет- 18, 38 руб.

В день перечисления аванса инопоставщику путем банковского перевода выполняются следующие проводки: Д-т сч. 60314840 "Расчеты банков с фирмами-нерезидентами по хозяйственным операциям" - по лицевому счету инопоставщика

К-т сч. 30114840 "Корреспондентский счет в банке-нерезиденте в СКВ" - 500 долл./9150 руб. - на сумму аванса

в инвалюте (в рублях по курсу ЦБ РФ на дату перечисления аванса).

Сумма рублевого эквивалента 9150 руб. должна быть списана с одного из внебалансовых счетов по учету ресурсов на капитальные вложения, например, на уменьшение средств фонда накопления, что отразится в учете так:

Д-т сч. 91901810 "Средства фондов накопления" К-т сч. 99998810 "Счета для корреспонденции с пассивными счетами при двойной записи" -9150 руб.

До момента поступления импортного оборудования в банк дебиторская задолженность по лицевому счету поставщика-нерезидента будет переоцениваться в установленном порядке в связи с изменением официального курса ЦБ РФ.

Д-т сч.60314840

К-т сч. 61306810 - /25 руб. - на сумму текущей курсовой разницы.

Вопрос о том, надо ли отражать произошедшие изменения в рублевом эквиваленте аванса, выданного в иностранной валюте, как использование ресурсов на капитальные вложения при каждом изменении рублевого эквивалента или это можно сделать одноразово при оприходовании импортного оборудования, остается открытым, поскольку особенности, связанные с приобретением основных средств за иностранную валюту, в приложении № 6 "Порядок учета основных средств, нематериальных активов, их воспроизводства, амортизации (износа) и выбытия" Правил не рассматриваются. Ясно одно - изменение рублевого эквивалента аванса должно найти свое отражение на корректировке ресурсов: либо в сторону их уменьшения -при росте курса (как в нашем примере), либо в сторону их увеличения (восстановления) - при его падении.

Д-тсч. 91901810

К-т сч. 99998810 -/25 руб. - корректировка (уменьшение)

ресурсов на сумму роста рублевого эквивалента аванса.

При поступлении импортного оборудования в банк оно будет приходоваться на склад только в рублевой оценке* определяемой контрактной стоимостью оборудования по курсу ЦБ РФ на дату выпуска его в свободное обращение:. Д-т сч. 61003810 "Оборудование" - по лицевому счету предмета - /18350 руб.

К-т сч. 60314840 "Расчеты банков с фирмами-нерезидентами по хозяйственным операциям" - по лицевому счету инопоставщика - 1000 долл. /18350 руб.

Именно в этот момент, на наш взгляд, и будет отражаться конверсионная операция на валютной позиции банка (как короткая валютная позиция).

Одновременно сумма рублевого эквивалента, отражающая стоимость оборудования на дату его оприходования, в части, превышающей рублевый эквивалент аванса на ту же дату (при условии, что производилась корректировка ресурсов капиталовложений при текущей переоценке аванса, выданного в инвалюте), списывается с одного из внебалансовых счетов по учету этих ресурсов.

Эта сумма равна кредитовому сальдо по счету 60314 в рублевом эквиваленте. Поскольку счет 60314 - активный, а на нем образовалось кредитовое сальдо после выполнения вышеприведенной проводки, то его необходимо перенести на парный пассивный счет - 60313 в иностранной валюте и в рублевом эквиваленте на дату возникновения кредиторской задолженности перед иностранным поставщиком. Таким образом, отражение источников за 6a*v лансом должно осуществляться согласно приложению № 6( в момент начисления по документам, т.е. при возникновении кредиторской задолженности, а не в момент ее погашения. Поскольку кредиторская задолженность перед инопостав-щиком начислена в иностранной валюте, она подлежит текущей переоценке в установленном порядке:

Д-тсч. 61406810

К-т сч. 60313840 - /15 руб. (500 долл. • 0,03 руб.) - на сумму

текущей курсовой разницы.

При  погашении  кредиторской  задолженности  перед иностранным поставщиком делается проводка: Д-тсч. 60313840

К-т сч. 30114840 -/500 долл./9190 руб. - на сумму, списанную с корсчета "Ностро" в банке-нерезиденте.

Дальнейший порядок отражения в бухгалтерском учете приобретенного импортного оборудования, вплоть до ввода его в эксплуатацию, будет таким же, как и для оборудования, приобретенного на внутреннем рынке. Следует только заметить, что в первоначальную стоимость импортного оборудования, кроме его контрактной стоимости, будут включаться: ввозная таможенная пошлина, НДС, уплаченный на таможне, расходы по декларированию и экспедированию груза и другие транспортао-заготовительные расходы. В учете они будут отражены следующим образом:

Д-т сч. 60701810 "Собственные капитальные вложения" -по лицевому счету предмета

К-т сч. 61003810 "Оборудование" - по лицевому счету предмета - 18350 руб.;

Д-т сч. 60701810 "Собственные капитальные вложения" -по лицевому счету предмета

К-т сч. 60301810 "Расчеты с бюджетом по налогам" - по лицевому счету расчетов с таможенными органами - на сумму ввозной таможенной пошлины и НДС; Д-т сч. 60701810 "Собственные капитальные вложения" -по лицевому счету предмета

К-тсч. 60311810, 60322810 или 30102810 и т. п. -на сумму других расходов, связанных с декларированием, экспедированием и доставкой оборудования. Следует помнить, что все эти суммы также будут отражаться на внебалансовых счетах по учету ресурсов на капитальные вложения.

Порядок отражения в учете операций по строительству и реконструкции зданий и сооружений требует отдельного рассмотрения. Отметим лишь, что все затраты, входящие в первоначальную стоимость объекта, независимо от того, осуществляется строительство подрядным или хозяйственным способом, должны отражаться на внебалансовых счетах по учету ресурсов на капитальные вложения.

Отражение в учете операций, связанных с приобретением оборудования для лизинга, будет аналогично вышеизложенному порядку, с той лишь разницей, что учитываться это оборудование будет на активном балансовом счете -60801 "Машины, оборудование, транспортные и другие средства для сдачи в лизинг", а при их передаче лизингополучателю будут списываться на счет 60802 "Машины, оборудование, транспортные и другие средства, переданные в лизинг".

Начисление износа по основным средствам осуществляется исходя из Единых норм амортизации, утвержденных постановлением СМ СССР №1072, которые применяются к первоначальной стоимости объекта. Суммы начисленного износа относятся в дебет активного балансового счета второго порядка 70209 "Другие расходы" - по определенной статье расходов - в соответствии со "Схемой аналитического учета доходов и расходов в кредитных организациях" (приложение 8):

Д-т сч. 70209 "Другие расходы" - по статье 29307 "Амор

тизационные отчисления по основным средствам катего

рии 1 (здания и сооружения)"

К-т сч, 60601 "Амортизация основных средств - категория f"'-

по лицевому счету объекта основных средств;               " °'

Д-т сч. 70209 "Другие расходы" - по статье 29308 "Амортиза

ционные отчисления по основным средствам категории 2"

К-т сч. 60602 "Амортизация основных средств - катего

рия 2" - по лицевому счету объекта основных средств;

Д-т сч. 70209 "Другие расходы" - по статье 29309 "Амортиза

ционные отчисления по основным средствам категории 3"

К-т сч. 60603 "Амортизация основных средств - катего

рия 3" - по лицевому счету объекта основных средств;

Д-т сч. 70209 "Другие расходы" - по статье 29311 "Амортизационные отчисления по машинам, оборудованию, транспортным средствам, сданным в лизинг" iK-т сч. 60803 "Амортизация машин, оборудования, транспортных средств, передаваемых в лизингСледует отметить, что в составе статей расходов по учету износа основных средств не предусмотрена статья для учета износа по основным средствам внебанковской деятельности. Эти расходы целесообразно учитывать отдельно, так как в установленном налоговым законодательством порядке они относятся на расходы, не уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Предельная сумма начисленного износа должна быть равна балансовой стоимости объекта за минусом остатка фонда переоценки этого объекта основных средств, дальнейшее начисление износа прекращается.

Останавливаясь на вопросе переоценки основных средств в кредитных организациях, следует напомнить, что согласно письму ЦБ РФ от 15 мая 1997 г. № 448 и указаниям ЦБ РФ от 26 февраля 1998 г. № 58-Т результаты проведенной переоценки основных средств по состоянию на 1 января 1997 г. нашли отражение в бухгалтерском учете в I квартале 1998 г., а до того времени они отражались по внебалансовому счету "Разные ценности и документы" в качестве ведомостей переоценки основных средств и износа в условной оценке 1 рубль за ведомость.

К-т сч.  10601 "Прирост стоимости имущества при переоценке" - по лицевому счету объекта - 90 000 руб. - сумма

дооценки;

Д-т сч. 10601 "Прирост стоимости имущества при переоценке" - по лицевому счету объекта К-т сч. 60602 "Амортизация основных средств - категория 2" -60 000 руб. - индексация износа.

Переоценка незавершенного строительства учитывается аналогичным образом:

Д-т сч. 60701 "Собственные капитальные вложения" - по лицевому счету объекта

К-т сч. 10601 "Прирост стоимости имущества при переоценке" - по лицевому счету объекта - на сумму дооценки.

В случае уценки отдельных объектов основных средств (коэффициент переоценки < 1) выполняются обратные проводки.

Переоценка оборудования для лизинга, оборудования, требующего монтажа, осуществляется аналогичным образом на балансовых счетах 60801, 60802, 61003.

Учет выбытия основных средств. Основные средства могут выбывать: а) по причине физического износа, б) при передаче их безвозмездно другим юридическим или физическим лицам, в) в связи с их реализацией за плату, г) в качестве вклада их в уставный капитал других банков или организаций; д) при передаче основных средств в долгосрочную аренду с последующим выкупом. Рассмотрим последовательно все эти варианты.

Например, выбывает полностью амортизированный объект основных средств, восстановительная стоимость которого составляет 270 000 руб., сумма начисленного износа - 240 000 руб., а остаток фонда переоценки - 30 000 руб. В бухгалтерском учете будут отражены следующие проводки:

Д-т сч. 61202 "Реализация (выбытие) имущества банков" -по лицевому счету выбывающего объекта К-т сч. 60402 "Основные средства банка - категория 2" -по лицевому счету объекта - 270 000 руб. - снятие с учета балансовой (первоначальной или восстановительной, если объект переоценивался) стоимости выбывающего объекта; Д-т сч. 60602 "Амортизация основных средств - категория 2" -по лицевому счету объекта

К~т сч. 61202 "Реализация (выбытие) имущества банков" -по лицевому счету выбывающего объекта - 240 000 руб. -снятие с учета начисленного износа;

Д-т сч. 10601 "Прирост стоимости имущества при переоценке" - по лицевому счету объекта

К-т сч. 61202 "Реализация (выбытие) имущества банков" -по лицевому счету выбывающего объекта - 30 000 руб. -снятие с учета суммы дооценки, если выбывающий объект был ранее переоценен.

Как было отмечено выше, по полностью амортизированным объектам основных средств балансовая стоимость объекта равна сумме начисленного износа и остатка фонда  переоценки этого объекта, а следовательно, сальдо по ли цевому счету выбывающего объекта на балансовом счете

61202 будет нулевым.

Аналогичные проводки будут выполняться при выбытии основных средств по другим основаниям и в дальнейшем изложении, по возможности, повторяться не будут.

При выбытии не полностью амортизированных основных средств (см. пример из раздела "Переоценка основных средств") на балансовом счете 61202 по лицевому счету выбывающего объекта образуется дебетовое сальдо, равное по сумме недоамортизированной стоимости объекта (60 000 руб.). Образовавшееся сальдо в тот же день должно перечисляться на счет расходов:

Д-т сч. 70209 "Другие расходы" - по статье 29401 "Расходы по реализации имущества кредитной организации" К-т сч. 61202 "Реализация (выбытие) имущества банков" -по лицевому счету выбывающего объекта - 60 000 руб.

Эта статья расходов в соответствии с установленным налоговым законодательством порядком относится к числу расходов банка, не уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

При безвозмездной передаче основных средств они списываются с баланса так, как это было показано выше, дебетовое сальдо, образовавшееся при этом для не полностью  амортизированных выбывающих  объектов, будет списываться:

либо за счет добавочного капитала банка, в том случае, если выбывающий объект был получен ранее кредитной организацией безвозмездно -

Д-т сч. 10603 "Стоимость безвозмездно полученного имущества" - по лицевому счету объекта

К-т сч. 61202 "Реализация (выбытие) имущества банков" -по лицевому счету выбывающего объекта - 60 000 руб.;

либо за счет использования нераспределенной прибыли предшествующих лет или отчетного года -

Д-т сч. 70502 (70501) "Использование прибыли предшествующих лет (отчетного года)" - по лицевому счету направления использования прибыли

К-т сч. 61202 "Реализация (выбытие) имущества банков" -по лицевому счету выбывающего объекта - 60 000 руб.;

либо за счет фондов накопления (в пределах имеющихся ресурсов на финансирование капитальных вложений ) -

Д-т сч. 10703 "Фонды накопления" - по лицевому счету направления использования фондов

К-т сч. 61202 "Реализация (выбытие) имущества банков" -по лицевому счету выбывающего объекта - 60 000 руб.

Следует помнить, что в последнем случае необходимо провести корректировку ресурсов на финансирование капитальных вложений по внебалансовому счету 91901 "Средства фондов накопления", т.е. списать с этого счета сумму, равную остаточной стоимости выбывающего объекта.

Основные средства за плату могут реализоваться по цене:

1)         равной их остаточной стоимости;

2)         выше остаточной стоимости;

3)         ниже остаточной стоимости.

Рассмотрим порядок отражения в учете этих операций на примерах. Как видно из приведенного выше примера, остаточная стоимость объекта до переоценки составляет 60 000 руб., в том числе сумма НДС в остаточной стоимости объекта составляет 10 000 руб. Эта сумма при реализации основных средств за плату может быть предъявлена к зачету при соблюдении общих условий зачета налога: сумма НДС должна быть фактически уплачена поставщику (безналичным путем) и в расчетных документах выделена отдельной строкой. Остаточная стоимость объекта после переоценки составляет уже 90 000 руб., но сумма НДС в ней по-прежнему составляет 10 000 руб.

Пример 1. Объект продан по цене, равной остаточной стоимости: она составляет без НДС 80 000 руб. (90 000-10 000), а с учетом НДС продажная стоимость равна 96 000 руб., в том числе НДС - 16 000 руб.

Д-т сч. 30102 "Корреспондентский счет" К-т сч. 61201 "Реализация (выбытие) имущества банков"- по лицевому счету выбывающего объекта - 96 000 руб. - поступление денежных средств за реализованный объект; Д-т сч. 61201 "Реализация (выбытие) имущества банков" -по лицевому счету выбывающего объекта К-т сч. 60301 "Расчеты с бюджетом по налогам" - по лицевому счету "НДС, полученный при реализации имущества банков", - 16 000 руб. - исчисление НДС с продажной стоимости объекта;

Д-т сч. 61201 "Реализация (выбытие) имущества банков" -по лицевому счету выбывающего объекта К-т сч. 60402 "Основные средства банков - категория 2" - по лицевому счету объекта - 260 000 руб. - снятие с учета восстановительной стоимости объекта, уменьшенной на сумму НДС в его остаточной стоимости (270 000 руб. - 10 000 руб.); Д-т сч. 60301 "Расчеты с бюджетом по налогам" - по лицевому счету "НДС к зачету"

К-т сч. 60402 "Основные средства банков - категория 2" -по лицевому счету объекта - 10 000 руб. - зачет НДС, содержащегося в остаточной стоимости объекта; Д-т сч. 60602 " Амортизация основных средств - категория 2" К-т сч. 61201 "Реализация (выбытие) имущества банков" -по лицевому счету выбывающего объекта - 180 000 руб. -снятие начисленного износа;

Д-т сч. 10601 "Прирост стоимости имущества при пере

оценке" - по лицевому счету объекта

К-т сч. 61201 "Реализация (выбытие) имущества банков" -

по лицевому счету выбывающего объекта - 30 000 руб^-

снятие остатка фонда переоценки; ,',л

Д-т сч. 61201 "Реализация (выбытие) имущества банков",-по лицевому счету выбывающего объекта К-т сч. 70107 "Другие доходы" - по статье 17301 "Доходы от реализации имущества кредитной организации" - 30 000 руб. -получение дохода от реализации.

Согласно п.2.4 инструкции ГНС РФ № 37 при реализации основных средств для целей налогообложения учитывается

разница между продажной ценой и остаточной стоимостью объекта, а она в данном примере отсутствует. Это означает, что финансовый результат (а он равен 30 000 руб. и возник в связи со списанием на счет реализации величины фонда переоценки по выбывающему объекту) и налогооблагаемая база по налогу на прибыль не совпадают. Такая же картина будет сохраняться и в остальных примерах.

Пример 2. Объект продан по цене 120 000 руб., в том числе НДС - 20 000 руб.

Д-т сч. 30102 "Корреспондентский счет" К-т сч. 61201 "Реализация (выбытие) имущества банков" -по лицевому счету выбывающего объекта - 120 000 руб. -поступление денежных средств за реализованный объект; Д-т сч. 61201 "Реализация (выбытие) имущества банков" -по лицевому счету выбывающего объекта К-т сч. 60301 "Расчеты с бюджетом по налогам" - по лицевому счету "НДС, полученный при реализации имущества банков", - 20 000 руб. - исчисление НДС с продажной стоимости объекта;

Д-т сч. 61201 "Реализация (выбытие) имущества банков" -по лицевому счету выбывающего объекта К-т сч. 60402 "Основные средства банков - категория 2" - по лицевому счету объекта - 260 000 руб. - снятие с учета восстановительной стоимости объекта, уменьшенной на сумму НДС в его остаточной стоимости (270 000 руб. - 10 000 руб.); Д-т сч. 60301 "Расчеты с бюджетом по налогам" - по лицевому счету "НДС к зачету"

К-т сч. 60402 "Основные средства банков - категория 2" -по лицевому счету объекта - 10 000 руб. - зачет НДС, содержащегося в остаточной стоимости объекта; Д-т сч. 60602 "Амортизация основных средств - категория 2" К-т сч. 61201 "Реализация (выбытие) имущества банков" -по лицевому счету выбывающего объекта - 180 000 руб. -снятие начисленного износа;

Д-т сч. 10601 "Прирост стоимости имущества при переоценке" - по лицевому счет\ объекта

К-т сч. 61201 "Реализация (выбытие) имущества банков" -

по лицевому счету выбывающего объекта - 30 000 руб. -

снятие остатка фонда переоценки;

Д-т сч. 61201 "Реализация (выбытие) имущества банков" -

по лицевому счету выбывающего объекта

К-т сч. 70107 "Другие доходы" - по статье 17301 "Доходы от

реализации имущества кредитной организации" - 50 000 руб. -

получение дохода от реализации.

В налогооблагаемую базу будет включаться, как было отмечено в предыдущем пункте, только 20 000руб., т.е. финансовый результат будет уменьшаться для целей налогообложения на 30 000 руб. (на величину фонда переоценки по выбывающему объекту).

Пример 3. Объект продан по цене 60 000 руб., в том числе НДС-10 000 руб.: Д-т сч. 30102 "Корреспондентский счет" К-т сч. 61201 "Реализация (выбытие) имущества банков" -по лицевому счету выбывающего объекта - 60 000 руб. -поступление денежных средств за реализованный объект; Д-т сч. 61201 "Реализация (выбытие) имущества банков" -по лицевому счету выбывающего объекта К-т сч. 60301 "Расчеты с бюджетом по налогам" - по лицевому счету "НДС, полученный при реализации имущества банков" - 10 000 руб. - исчисление "НДС с продажной стоимости объекта";

Д-т сч. 61201 "Реализация (выбытие) имущества банков" -по лицевому счету выбывающего объекта К-т сч. 60402 "Основные средства банков - категория 2" - по лицевому счету объекта - 260 000 руб. - снятие с учета восстановительной стоимости объекта, уменьшенной на сумму НДС в его остаточной стоимости (270 000 руб. - 10 000 руб.); Д-т сч. 60301 "Расчеты с бюджетом по налогам" - по лицевому счету "НДС к зачету"

К-т сч. 60402. "Основные средства банков - категория 2" -по лицевому счету объекта - 10 000 руб. - зачет НДС, содержащегося в остаточной стоимости объекта; Д-т сч. 60602 "Амортизация основных средств - категория 2"

К-т сч. 61201 "Реализация (выбытие) имущества банков" -по лицевому счету выбывающего объекта - 180 000 руб. -снятие начисленного износа;

Д-т сч. 10601 "Прирост стоимости имущества при переоценке" - по лицевому счету объекта

К-т сч. 61201 "Реализация (выбытие) имущества банков" -по лицевому счету выбывающего объекта - 30 000 руб. -снятие остатка фонда переоценки.

Как видно из приведенного примера, финансовый результат операции нулевой, хотя объект реализован по цене на 30 000 руб. ниже его остаточной стоимости после переоценки, но в то же время вследствие списания (на счет по учету реализации имущества) остатка фонда переоценки по выбывающему объекту, также равному 30 000 руб., отрицательный результат полностью компенсируется, так как объект был продан по цене, равной остаточной стоимости объекта до переоценки. И только в случае, если он будет реализован ниже этой цены, это приведет к возникновению отрицательного результата, который списывается в дебет счета 70209 "Другие расходы" по статье 29401 "Другие произведенные расходы по реализации (выбытию) имущества" и который для целей налогообложения учитываться не должен, т.е. он относится на расходы, не уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, что следует из пункта 2.4 инструкции ГНС РФ от 10 августа 1995 г. № 37. Кроме того, в этом случае должен быть доначислен (за счет чистой прибыли) налог на добавленную стоимость, подлежащий перечислению в бюджет исходя из рыночной или остаточной стоимости реализованного объекта. Согласно п.9 инструкции ГНС РФ от 11       октября 1995 г. № 39 доначисленная сумма определяется как разница между расчетной суммой НДС от остаточной или рыночной (но не ниже остаточной стоимости объекта) и суммой НДС, полученной в составе продажной цены.

В том случае, если фонд переоценки по выбывающему объекту отсутствует, то проводки будут аналогичными, но счет 10601 затрагиваться не будет. Для этого случая финансовый результат будет полностью совпадать с налоговым.

При выбытии основных средств в связи с внесением их в уставный капитал банков или предприятий делаются проводки, аналогичные вышеперечисленным, а дебетовое сальдо, образовавшееся по счету 61202 по лицевому счету выбывающего объекта, списывается в дебет счетов 60101 (60102) "Акции дочерних и зависимых банков (предприятий)" или 60201 (60202) и постановка на учёт основных средств "Средства, внесенные банками в уставные капиталы паевых банков (предприятий)", если их договорная стоимость определена как остаточная стоимость у передающей стороны. Если же их договорная оценка превышает остаточную, то возникшая разница может быть отнесена либо на доходы банка - счет 70107 "Другие доходы" - по статье 17301 "Доходы от реализации (выбытия) имущества кредитной организации'1, либо на доходы будущих периодов по ценным бумагам - счет 61302. В последнем случае эта сумма должна быть прибавлена к налогооблагаемой базе по налогу на прибыль.

Выбытие основных средств в связи с передачей их в долгосрочную аренду с последующим выкупом будет отражаться в учете следующим образом:

Д-т сч. 60606 "Требования по арендным обязательствам" -по лицевому счету арендатора

К-т сч. 61201 "Реализация (выбытие) имущества банков" -по лицевому счету объекта, передаваемого в аренду, - на сумму арендных обязательств, возникших у арендатора на счете 60605 согласно договору аренды.

Все последующие операции, связанные со списанием объекта с баланса, отражением финансовых результатов (в случае, если объект передается в аренду по цене, отличной от его остаточной стоимости) будут отражаться в учете в порядке, аналогичном вышеприведенному.